先退稅后核銷 賬務處理不一樣
——更新時間：2010-04-26 09:09:58 點擊率: 3268
我國對部分出口船舶、大型成套機電設備企業試行“先退稅后核銷”的管理辦法，以幫助出口企業渡過國際金融危機這一難關。“先退稅后核銷”，即出口企業發生出口業務后，主管出口退稅的稅務機關可以先憑海關出口報關單電子信息或企業賬面實現的出口銷售額按照現行規定計算應退稅款后即先行辦理退庫手續，出口企業在規定期限內收齊申報退稅所需要的憑證后再辦理正式退稅申報手續，審核通過的應退稅款沖減核銷已退稅款。由于相關文件沒有明確規定預退稅款如何進行賬務處理，在實際操作中，企業都是按照正常出口退稅進行賬務處理。如果“先退稅后核銷”企業也按照正常出口退稅進行賬務處理，就會存在一些問題。
預退稅款越多應退稅款就越少
企業按照產品完工進度測算確定銷售額，并據此計算預退稅款，收到國稅部門預退稅款通知書后，按照正常出口退稅進行賬務處理，借記“其他應收款———應收出口退稅”科目，貸記“應交稅費———應交增值稅（出口退稅）”科目，同時在增值稅納稅申報表“免抵退稅貨物應退稅額”中進行反映。這樣進行賬務處理的結果是預退稅款即時沖減了“應交稅費”科目，使企業的留抵稅額減少，而貨物出口后進行實際結算時，是以該貨物申報出口貨物免抵退稅額（不剔除預退稅部分）與企業的留抵稅額進行比對，分別確定免抵稅額和應退稅額。由于企業的留抵稅額中已剔除了預退稅款部分，而結算時出口貨物中計算的免抵退稅額中沒有剔除預退稅款部分，比對口徑不一致，必然造成預退稅款越多，實際出口結算時，應退稅款越少，甚至為零，形成多預退稅款現象。
預退稅款在會計上得不到反映
“先退稅后核銷”的預退稅款，并不是國家的實際退稅款，對企業來講，是企業對國家的一種負債，在會計科目核算中應有所反映，如按正常出口退稅進行賬務處理，“應交稅費———應交增值稅（出口退稅）”這一會計科目核算的內容無法滿足這一要求。
應退稅款減少加重企業地方稅負擔
由于“先退稅后核銷”的預退稅款直接沖減了企業增值稅的留抵稅款，而正式出口退稅申報時是以該貨物申報出口貨物免抵退款額（不剔除預退稅款部分）與企業的留抵稅額進行比對，分別確定免抵稅款和應退稅款。由于比對口徑不一致，比對結果是減少了應退稅款，而加大了免抵稅款。根據相關文件，免抵稅額是繳納城建稅、教育費附加和地方教育費附加的依據，實際上加重了企業繳納地方稅款的負擔。
下面舉例說明按照正常出口退稅進行賬務處理給“先退稅后核銷”企業和未實行“先退稅后核銷”企業帶來的退稅款差別和影響。
假設某自營出口生產企業2009年8月發生如下業務：
1.本期外購原材料8556624.29元，已驗收入庫，取得準予抵扣的進項稅額1454626.13元，上期留抵稅額12507829.03元。
2.本期內銷貨物銷售額143530.25元（稅率為17%）。
3.該企業是“先退稅后核銷”試點企業，按完工進度測算銷售額，確定本月應退稅款9300000元，且已經收到其主管國稅機關出具的《生產企業出口貨物免抵退稅審批通知書》1份，應退稅款于當月辦理了退庫。
4.9月進行出口退稅正式申報，出口銷售額為84069270.00元，征稅率和退稅率都為17%，實際分配率28.57%。據此計算確定該批出口貨物的實際免抵稅額為10208615.53元，已收到國稅部門的出口退稅批復。
第一，實行“先退稅后核銷”企業的賬戶處理：
1.購進貨物
借：原材料 8556624.29
應交稅費———應交增值稅（進項稅額） 1454626.13
貸：應付賬款（或銀行存款）10011250.42。
2.內銷貨物的銷售
借：銀行存款（或應收賬款） 167930.39
貸：主營業務收入———內銷 143530.25
應交稅費———應交增值稅（銷項稅額） 24400.14。
3.預退稅款
①借：其他應收款———應收出口退稅 9300000
貸：應交稅費———應交增值稅（出口退稅） 9300000。
②借：銀行存款9300000
貸：其他應收款———應收出口退稅 9300000。
③同時在本期增值稅納稅申報表“免抵退貨物應退稅額”中反映。
4.確定該批貨物報關出口正式退稅申報時的應退稅款和免抵稅款
①計算該企業的期末留抵稅額為4638055.02元。
②確定應退稅額和免抵稅額，應退稅額為4638055.02元，免抵稅額為5570560.51元。
③賬務處理：
借：其他應收款———應收出口退稅 4638055.02
應交稅費———應交增值稅(出口抵減內銷產品應納增值稅)5570560.51
貸：應交稅費———應交增值稅（出口退稅） 10208615.53。
④國稅部門多預退稅款為4661944.98元（9300000－4638055.02）。
正式申報后要重新調整增值稅納稅申報表“免抵退貨物應退稅額”中所填金額，對免抵稅額，地稅部門要征收城建稅、教育費附加和地方教育費附加。
第二，未實行“先退稅后核銷”企業的賬務處理：
第1項、第2項會計分錄相同，沒有第3項所列會計分錄，應退稅款和免抵退稅額的確定和正常企業退稅申報相同。
①計算該企業的期末留抵稅額為13938055.02元。
②確定應退稅額和免抵稅額，應退稅額為10208615.53元，免抵稅額為0。
③結算補退稅款為908615.53元（10208615.53－9300000）。
通過上述案例可見，“先退稅后核銷”企業和未實行“先退稅后核銷”企業計算的應退稅額大相徑庭。筆者認為，從理論上講應該是相同的（在不考慮企業有內銷的情況下），其差異的原因在于對“先退稅后核銷”預退稅款的賬務處理方法有待商榷，此類企業如果按正常出口退稅進行賬務處理，有可能加重多承擔的地方稅款的負擔，且預退稅款越多，正式申報時實際退稅額越少，免抵稅額越大，繳納的地方稅款負擔越重。
筆者建議，“先退稅后核銷”企業賬務處理為： 第1項、第2項會計分錄相同。
3.預退稅款
①借：其他應收款———應收出口退稅 9300000
貸：其他應付款———預退稅款 9300000。
②借：銀行存款9300000
貸：其他應收款———應收出口退稅 9300000。
4.確定該批貨物報關出口正式退稅申報時的應退稅款和免抵稅款
①計算該企業的期末留抵稅額為13938055.02元。
②確定應退稅額和免抵稅額，應退稅額為10208615.53元，免抵稅額為0。
③賬務處理
A：沖回原“先退稅后核銷”所作會計分錄
借：其他應收款———應收出口退稅 9300000（紅字）
貸：其他應付款———預退稅款 9300000（紅字）。
B：根據國稅主管部門的《生產企業出口貨物免抵退稅審批通知書》上批準的應退稅額
借：其他應收款———應收出口退稅 10208615.53
貸：應交稅費———應交增值稅（出口退稅） 10208615.53。
C：正式申報結算該批“先退稅后核銷”貨物的稅款908615.53元（10208615.53－9300000），同時按照審批通知書上批準的應退稅額填列增值稅納稅申報表，“免抵退貨物應退稅額”為10208615.53元。
